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PIU' ONEROSO IL PATTO DI FAMIGLIA PER LE ATTRIBUZIONI AI LEGITTIMARI NON ASSEGNATARI (Cass. 19 dicembre 2018, n. 32823)

Con l’ordinanza n. 32823 del 19 dicembre 2018 (che si pubblica di seguito integralmente) la sezione V della Cassazione ha per la prima volta affermato che «il patto di famiglia di cui agli artt. 768 bis c.c. e ss. è assoggettato all'imposta sulle donazioni per quanto concerne sia il trasferimento dell'azienda o della partecipazione dal disponente al discendente (fatto salvo il ricorso delle condizioni di esenzione di cui al D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 3, comma 4 ter), sia la corresponsione di somma compensativa della quota di legittima dall'assegnatario dell'azienda o della partecipazione ai legittimari non assegnatari; - quest'ultima corresponsione è assoggettata ad imposta in base all'aliquota ed alla franchigia relative non al rapporto tra disponente ed assegnatario, e nemmeno a quello tra disponente e legittimario, bensì a quello tra assegnatario e legittimario».

L’interpretazione adottata dai giudici di legittimità riguardo l’applicabilità dell’imposta sulle successioni e le donazioni anche alle attribuzioni effettuate dal beneficiario assegnatario al beneficiario non assegnatario appare conforme a quella che l’amministrazione finanziaria ha da tempo assunto con le circolari 3/E 2008 (par. 8.3.2) del e 18/E 2013 (par. 5.3.2). L’Agenzia delle Entrate ha infatti affermato che «L’agevolazione recata dall’articolo 3, comma 4-ter, del TUS, si applica esclusivamente con riferimento al trasferimento effettuato tramite il patto di famiglia e non riguarda anche l’attribuzione di somme di denaro o di beni eventualmente posta in essere dall’assegnatario dell’azienda o delle partecipazioni sociali in favore degli altri partecipanti al contratto. Tali ultime attribuzioni rientrano nell’ambito applicativo dell’imposta sulle successioni e donazioni».

Nello stesso senso si è espresso questo Consiglio Nazionale sostenendo che «tutta l’area negoziale (sia pure nelle sue variegate accezioni paradigmatiche ipotizzate dal legislatore con legge n.55/2006) sia ascrivibile, in senso unitario, all’ambito della ‘gratuità’ in senso lato». Conseguentemente l’attribuzione effettuata dal discendente-beneficiario che provveda in tal modo alla ‘liquidazione’ a profitto dei legittimari partecipanti al patto – non assegnatari, ex art. 768-quater c.c. 2° comma, «assumendo…. una colorazione assimilabile a quella di un ‘modus’ od onere donativo nella sua definizione tipica ex art. 793 c.c., sia pure di fonte legale – non possa essere soggetta ad altra tassazione diversa da quella prevista per gli atti a titolo gratuito» con la conseguente applicazione dell’art. 58 del TUS (cfr. studio 43/2007/T par. 3.1; in tema si veda anche studio 36/2011/T).

L’elemento di novità recato dalla pronuncia in commento non riguarda, dunque, l’inclusione delle attribuzioni in questione nell’ambito applicativo dell’imposta sulle successioni e le donazioni, ma la loro tassazione in concreto in base al rapporto di parentela tra beneficiario assegnatario e beneficiario non assegnatario. Su quest’ultimo punto, infatti, l’amministrazione finanziaria non si era espressamente pronunciata e il Notariato, coerentemente alla qualificazione dell’attribuzione quale onere donativo, aveva considerato rilevante ai fini della tassazione il rapporto di parentela di «linea retta o di coniugio (con applicazione della relativa franchigia legale) intercorrente tra il disponente da un lato ed i legittimari non beneficiari del bene produttivo dall’altro, e non già (laddove la ‘liquidazione’ avvenga per il tramite del discendente beneficiario) del rapporto (di regola di parentela in linea collaterale) intercorrente tra questi e quei legittimari» (cfr. studio 43/2007/T). I giudici di legittimità, invece, non paiono soffermarsi sulla natura civilistica dell’attribuzione fatta dall’assegnatario a favore del legittimario. La soluzione raggiunta dalla Cassazione dovrebbe presupporre la qualificazione come donazione delle attribuzioni qui in questione. Tale qualificazione sembra però da escludere poiché l’assegnatario non agisce animo donandi essendo obbligato ad effettuare la liquidazione a favore degli altri legittimari.